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原創(chuàng)：萬偉華

非貨幣性資產(chǎn)投資視為“轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)”和“對外投資”兩筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)同時(shí)發(fā)生是合理假設(shè)，如果假設(shè)為“轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)”取得資金，再以資金“對外投資”則屬于過度假設(shè)，過度的交易假設(shè)已經(jīng)改變了原有的交易實(shí)質(zhì)，將“非貨幣性資產(chǎn)投資”假設(shè)成了以貨幣為對價(jià)交易和以貨幣進(jìn)行投資。如，（1）A公司以500萬資產(chǎn)投資B公司，（2）A轉(zhuǎn)讓500萬資產(chǎn)給B公司，再以應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行債轉(zhuǎn)股，或收到500萬資金后再投資B公司，顯然，情形（1）不能簡單的假設(shè)為情形（2）進(jìn)行稅務(wù)處理，但情形（1）真的改變成情形（2）操作了，則屬于模式改變。

情形1、將劃轉(zhuǎn)的負(fù)債假設(shè)為或真的由劃入方代償后，或假設(shè)為或真的由劃出方先將負(fù)債轉(zhuǎn)讓給劃入方，形成應(yīng)收劃出方款項(xiàng)，再將應(yīng)收款項(xiàng)作為資產(chǎn)反向劃轉(zhuǎn)。

情形2，子公司A欠B公司1000萬，子公司A向母公司劃轉(zhuǎn)債務(wù)，假設(shè)為或真的由母公司先向B借入1000萬，再將1000萬劃轉(zhuǎn)給A，A向B償還債務(wù)。

情形3，A公司欠B公司1000萬，C公司愿意無償承擔(dān)A公司債務(wù)（A應(yīng)確認(rèn)所得），同樣可以假設(shè)為或真的由C公司先向B借入1000萬，再將1000萬無償提供給A或借給A再豁免（A應(yīng)確認(rèn)所得），A向B償還債務(wù)。

上述情形（1、2）虛設(shè)資產(chǎn)或真實(shí)資產(chǎn)反向資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)以及情形（3）反向無償提供資產(chǎn)，實(shí)際將“無償”承擔(dān)負(fù)債，假設(shè)為或轉(zhuǎn)變成資產(chǎn)（資金、應(yīng)收款項(xiàng)）劃轉(zhuǎn)、無償提供或應(yīng)收款項(xiàng)被豁免，從而原債務(wù)得到代償、清償或轉(zhuǎn)讓，不屬于負(fù)債劃轉(zhuǎn)的合理假設(shè)，而屬于過度假設(shè)和改變交易模式。反向資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)不確認(rèn)所得，不等同于劃轉(zhuǎn)負(fù)債不確認(rèn)所得。

情形（3）可見，無償承擔(dān)負(fù)債或是反向無償提供資產(chǎn)下，A都應(yīng)確認(rèn)所得。

情形（1）和（2）下，如果劃轉(zhuǎn)負(fù)債（無償承擔(dān)負(fù)債）后負(fù)債劃出方需要確認(rèn)所得，則存在轉(zhuǎn)變?yōu)榉聪蛸Y產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后資產(chǎn)劃入方（即負(fù)債劃出方）可以不確認(rèn)所得的避稅空間，本文認(rèn)為這個(gè)避稅空間是不應(yīng)存在的。

因此，本文認(rèn)為劃轉(zhuǎn)負(fù)債不等于反向資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，反向資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)是劃轉(zhuǎn)負(fù)債的模式轉(zhuǎn)變，基于權(quán)益性交易不需要確認(rèn)損益，劃轉(zhuǎn)負(fù)債應(yīng)與劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)一樣給與適用40號公告規(guī)定的權(quán)益性交易的稅務(wù)處理。

情形4，如果劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)中有劃出方對劃入方的債權(quán)，應(yīng)按劃出方對劃入方債務(wù)豁免處理，如果劃轉(zhuǎn)負(fù)債中有劃出方對劃入方的債務(wù)，應(yīng)按劃入方對劃出方債務(wù)豁免處理。

情形4同樣可以轉(zhuǎn)變?yōu)榉聪蛸Y產(chǎn)劃入并歸還債務(wù)的方式進(jìn)行模式轉(zhuǎn)變，符合條件的債務(wù)豁免應(yīng)與劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)一樣給與適用40號的權(quán)益性交易的稅務(wù)處理。

應(yīng)避免單純債務(wù)（不連同資產(chǎn)）劃轉(zhuǎn)對子公司股權(quán)價(jià)值影響的避稅空間，本文認(rèn)為，資產(chǎn)連同負(fù)債一起劃轉(zhuǎn)，負(fù)債不構(gòu)成非股權(quán)支付，負(fù)債賬面價(jià)值小于劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)賬面價(jià)值的情況下，應(yīng)將承擔(dān)債務(wù)一并作為權(quán)益性交易，給與適用40號公告資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理和一般性稅務(wù)處理的特殊待遇，這是符合現(xiàn)實(shí)重組情況和會計(jì)核算要求的。